会计师事务所接连爆雷 资本市场守门人“失守”（2）

　　[析因]

　　2

　　行业集中度高

　　上市公司与事务所易形成“强弱错配”

　　在内资八大所之一的信用中和会计师事务所工作过多年的萧牧（化名）向记者表示，在审计单位接手一项审计业务时，内部会对该审计项目进行风险评估，其中被审计单位的财务状况是重点关注评估项。一般来说，若被审计单位存在严重的财务风险，极有可能不配合审计工作，这些公司在针对一些事务的会计处理以及最后的审计报告意见上更容易与会计师事务所出现分歧。此外，这些公司更有可能存在一些“隐雷”无法被会计师发现，因此为了规避风险，大型的事务所不太愿意接手此类工作。

　　如萧牧所述，这种风险评估下导致会计师事务所行业容易形成一种“强弱错配”的形势，即有良好人才资源的大型事务所审计财务风险不高的公司，人才资源较差的小型事务所反而审计财务风险更高的企业，如众多被披星戴帽的上市公司。

　　众所周知，会计师事务所行业有较高的集中度。新证券法实施前，一家会计师事务所从事上市公司的审计工作，需要具备证券服务业务资格并得到财政部批准，这一度让40家会计师事务所承担了超5000家上市公司审计业务。为促进市场活力，2020年新证券法取消了审计业务门槛，将会计师事务所从事证券服务业务资格由批准改为备案，这意味着众多中小事务所亦可从事证券服务业。

　　不过，由于大所在人才储备、从业经验、客户磨合度等方面的优势，行业集中趋势仍未见明显改变。而众多中小所发力上市公司审计的主要切入点便放在了财务风险较高的公司上。

　　然而，第一家出具上市公司审计报告的中小型会计师事务所——堂堂会计师事务所（下称“堂堂所”）便马失前蹄。

　　堂堂所曾负责审计2019年*ST新亿（已退市）的年报，彼时*ST新亿处于退市边缘，若再被出具否定意见或无法表示意见报告就会被退市。*ST新亿与堂堂所在审计工作开始前签有补充条约，约定不得出具否定意见或无法表示意见报告，若出具则*ST新亿有权拒付审计费。此外，条约还约定，如堂堂所因出具非否定或无法表示意见的审计报告导致堂堂所及签字注册会计师受到监管部门处罚，则*ST新亿应赔偿堂堂所及签字注册会计师因处罚造成的损失。在经过审计工作后，堂堂所给出的审计意见为保留意见。

　　此后，证监会指出堂堂所在给*ST新亿的审计报告中存在虚假记载。除了一系列的审计程序问题外，此案最引人注目的是证监会指出堂堂所与*ST新亿签署补充条款，相当于事前约定了最后的审计意见，证监会认定此举严重破坏会计师事务所应有的独立性。

　　[难点]

　　审计并非万能

　　严格执行审计程序并非易事

　　新快报记者了解到，堂堂所案例有诸多争议性，且该所负责人吴育堂至今仍在坚持申诉。

　　此前，证监会计划对堂堂所进行处罚时，吴育堂便提出反对意见，称证监会漠视堂堂所与*ST新亿的补充条款中关于约定审计意见有前置条件，即事务所知晓*ST新亿2018年审计意见中所述问题的原因，并与*ST新亿一起协调讨论确定了后附的问题处理思路。此外，*ST新亿要按照问题处理思路提供审计所需要的资料和文件，全力配合堂堂所完成审计工作。对于约定的处罚补偿，吴育堂称，是基于监管高要求和业务风险考量，约定赔偿条款合情合理合法，符合行业通行做法。

　　相关意见被证监会驳回，称堂堂所方主张其约定出具特定类型的审计意见系以上市公司配合提供审计所需资料和文件为先决条件，但该条件是审计工作正常开展和出具合适意见审计报告的必要条件，不是出具标准或保留意见审计报告的充分条件，审计机构应从实质上和形式上保持独立性，在任何条件下不应事先约定出具审计意见的类型。

　　张起（化名）是一家中小会计师事务所的首席合伙人，在他看来，此案一方面反映出外界对审计工作有不合实际的预期，另一方面也反映出监管需要做出更精细化的改进。

　　张起告诉新快报记者，审计工作依赖被审计单位提供的审计证据以及被审计单位的配合，同时借助既定的审计程序发现可能的重大错报风险。但现实情况往往更复杂，对于一家问题企业，其提供的审计证据真实性往往无法保证，并且现有的审计程序存在局限性。

　　张起以常见的函证程序为例，一些企业经常通过隐蔽的关联方交易实现实控人占用公司资金的情况，这种情况下若按审计程序发函证，对方给出的回函及相关证据极有可能是完备的，但事务所无法进一步查证这些证据的真实性，毕竟会计师事务所不是监管机构，没有权限进一步查证关联方的账目信息。张起称，除了上述例子外，还有很多无法一一举例的特殊情况，这些都会导致实际工作中的审计程序经常受限，但如果因此被查出财务造假，监管层依旧会问责会计师。

　　张起认为，对该行业加强监管的方向是对的，但要如何监管需要更多细则。会计师是主动配合造假，还是在执行了审计程序后仍因审计局限性无法发现重大错报应该做出识别，制定不同的处理措施。如果不能做出清晰的责任界定，行业内必然会有众多抽屉协议。

　　[观点]

　　引入外部力量提高审计质量

　　中央财经大学会计学院教授、博士生导师王春飞曾在接受媒体采访时称，监管机构和社会公众对会计师寄予厚望，希望能百分之百保证财务报表是真实的，但现实情况是复杂的，事务所审计本质上是民事行为，不是执法行为，公司聘请事务所审计，后者只能审计该公司账务，没有能力审计上下游企业。王春飞还指出，审计存在很大的固有局限性，因为业务复杂，必须在一定时间内完成，只能做抽样审计，这就导致了审计风险。

　　新快报记者梳理近几年证监会对会计师事务所开出的罚单发现，罚单多以未尽勤勉责任为由处罚，其主要表现为在对被审计单位进行审计时对一些可疑现象未保持合理怀疑态度，未能有效执行审计程序，因此未能发现被审计单位的重大错报。而会计师事务所配合造假的案例很少。在“未尽勤勉责任”案例中，事务所多次提出申辩，称已经尽职完成了审计程序，相关错报有其客观性，但申辩多被证监会驳回。

　　从国外的市场经验看，以会计师事务所为代表的各中介机构，容易与上市公司形成利益共同体，2020年瑞幸咖啡财务造假事件便是最早由做空机构浑水发现。

　　中央财经大学法学院包少卿曾撰文称，当前我国资本市场尚未构建起与市场化准入机制相匹配的市场化退出机制，导致以财务造假方式掩盖自身经营及风险状况的上市公司无法得到及时清理。为此，亟须通过构建做空机制，引入市场化外部治理力量，实现对财务造假公司的制约和惩罚。

　　目前，普华永道风波仍在持续，7月3日，普华永道中国官网显示，普华永道亚太及中国区主席赵柏基卸任。 

　　■新快报记者 刘艳爽